Минфин России разъяснил порядок исчисления НДС при продаже подарочных сертификатов через агента.
Подарочный сертификат является документом, удостоверяющим право его держателя на приобретение у лица (эмитента), выпустившего сертификат, товаров на сумму номинальной стоимости этого сертификата.
Денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретаться в будущем. Так раскрывается понятие «подарочный сертификат (карта)» в определении СКЭС ВС РФ от 25.12.2014 по делу № 305-КГ14-1498, в письме Минфина России от 08.02.2019 № 03-03-06/3/7605.
Поэтому при реализации подарочного сертификата возникают два момента определения налоговой базы по НДС (п. 1 ст. 167 НК РФ):
-
на дату отгрузки (передачи, обмена) товаров (работ, услуг) в счет подарочного сертификата;
-
на дату оплаты (предоплаты) подарочного сертификата.
Применяя эти правила, Минфин России в письмах от 25.07.2025 № 03-07-11/72226, от 04.04.2025 № 03-07-11/33597 рассмотрел вопросы исчисления НДС организацией, применяющей УСН и пониженную ставку НДС 5%, в следующих ситуациях:
-
организация-агент реализует подарочные сертификаты других эмитентов от своего имени, но за счет принципала.
-
организация реализует подарочную карту, эмитентом которой является сама.
НДС при реализации агентом подарочного сертификата принципала
В первой ситуации у агента возникают следующие обязанности при исчислении НДС. Согласно ст. 999 ГК РФ, суммы оплаты, полученные агентом при реализации сертификатов принципала от своего имени, но в интересах принципала, являются собственностью последнего. Следовательно, агент оплату за сертификаты, полученную от покупателей, в налоговую базу по НДС не включает (см. письмо Минфина России от 05.05.2025 № 03-07-11/44643).
На дату получения агентом предоплаты за сертификаты у принципала возникает момент определения налоговой базы по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). С полученной предоплаты агент исчисляет НДС по расчетной ставке: 10/110, 20/120, 5/105, 7/107. Следует учитывать, что агент применяет ту ставку НДС, которую применяет принципал (вне зависимости от того, какую ставку НДС применяет он сам).
Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ, агент от своего имени выставляет покупателям (юридическим лицам и ИП) счета-фактуры не позднее 5 календарных дней с даты получения предоплаты и передает их копии принципалу (подробнее см. Счет-фактура на аванс). На основе этих копий принципал исчисляет НДС.
Свои экземпляры счетов-фактур агент регистрирует в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж (п. 3.1 ст. 169 НК РФ, п. 7 Правил ведения журнала, утв. постановлением Правительства России от 26.12.2011 № 1137). При продаже сертификатов населению счет-фактура не выставляется, сумма НДС указывается в чеке ККТ (п. 7 ст. 168 НК РФ).
Дальнейший обмен подарочного сертификата на товары признается реализацией товара (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, определение СКЭС ВС РФ от 25.12.2014 по делу № 305-КГ14-1498, письмо ФНС России от 17.07.2015 № СА-4-7/12693@).
На дату предъявления покупателем сертификата у принципала наступает момент определения налоговой базы на дату отгрузки (п. 14 ст. 167 НК РФ). НДС исчисляется по основной ставке, которую применяет принципал.
Если сертификат предъявляется агенту в качестве оплаты за товар, то он выполняет обязанности по выставлению «отгрузочного» счета-фактуры и передаче его принципалу. Если сертификат предъявляется принципалу, то он выставляет счет-фактуру или чек покупателю с суммой НДС. С этого момента принципал вправе принять к вычету НДС, исчисленный с полученного аванса (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).
У агента обложению НДС подлежит вознаграждение, полученное им за исполнение агентского договора (п. 1 ст. 156 НК РФ). Агент определяет налоговую базу по НДС на наиболее раннюю из дат (п. 1 ст. 167 НК РФ):
-
день оказания посреднических услуг, т. е. дату утверждения принципалом отчета агента;
-
день поступления предоплаты в счет оказания посреднических услуг.
Агент на УСН, применяющий ставку НДС 5%, с предоплаты исчисляет НДС по расчетной ставке 5/105 (п. 8 ст. 164 НК РФ, п. 12 письма ФНС России от 17.10.2024 № СД-4-3/11815@, далее – Методические рекомендации).
Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ, счета-фактуры выставляются агентом принципалу в течение 5 дней с момента получения предоплаты или оказания услуг (т. е. со дня утверждения отчета). Вычет НДС по предоплате, полученной в счет оказания посреднических услуг, может быть применен с даты их оказания (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).
НДС при реализации собственного подарочного сертификата
Во второй ситуации агент реализует подарочную карту, эмитентом которой является сам. Он определяет налоговую базу по НДС дважды: на дату оплаты (предоплаты) и на дату отгрузки (передачи) товаров при предъявлении подарочного сертификата.
Если агент-эмитент применяет УСН и ставку НДС 5 %, то НДС с предоплаты он исчисляет по расчетной ставке 5/105 (п. 12 Методических рекомендаций). Счета-фактуры при продаже сертификатов юрлицам агент регистрирует в книге продаж. Физическим лицам выдаются чеки ККТ с выделенной суммой НДС.
Суммы НДС, начисленные с предоплаты, подлежат вычету с даты предъявления сертификатов для обмена на товары (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). Для этого агент регистрирует счет-фактуру на сумму предоплаты в книге покупок (п. 17 Методических рекомендаций).
Источник: Портал ИТС
